Бухгалтерский учет давальческого оборудования генподрядчика. Изготовление продукции с использованием давальческого сырья: отражаем в учете

Затраты переработчика, которые он несет в процессе переработки, учитываются на счетах учета затрат на производство. Сюда относятся стоимость собственных материалов переработчика, заработная плата, ЕСН, амортизация основных средств, общехозяйственные и общепроизводственные расходы.

Организация, принимающая сырье и материалы в переработку, должна вести учет следующим образом:

Корреспонденция счетов
Дебет	Кредит
		Отражена стоимость материалов, принятых от заказчика в переработку
	10,23,25,26,70,69	Отражены затраты по переработке давальческих материалов
		Списаны затраты по передаче готовой продукции давальцу
		Отражена выручка от выполнения работ по переработке (без учета стоимости материалов, полученных на давальческих условиях)
		Начислен НДС со стоимости оказанных услуг по переработке

		Начислен налог на прибыль
		Отражено погашение задолженности контрагента за услуги, связанные с переработкой материала
		Списана стоимость сырья и материалов, принятых в переработку

Пример 1.

Предположим, что металлообрабатывающая организация ООО «Металлические изделия» получила по договору давальческой переработки от заказчика 500 кг металла для изготовления метизов на сумму 60 000 рублей. Согласованная сторонами стоимость работ по изготовлению метизов составила 35 400 рублей, в том числе НДС 18% - 5 400 рублей.

Прием материалов оформляется приходным ордером (форма №М-4) с пометкой, что материалы поступили в организацию ООО «Металлические изделия» на давальческих условиях.

В учете организации-переработчика ООО «Металлические изделия» производятся следующие записи:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей
Дебет	Кредит	Сумма, рублей
			Отражена стоимость металла, принятого от заказчика
			Отражены затраты по обработке металла
			Отражена согласованная сторонами стоимость услуг по переработке (включая сумму НДС)
			Отражен НДС со стоимости оказанных услуг
			Отражено списание фактических затрат, связанных с оказанием услуг заказчику
			Отражена фактическая оплата заказчиком стоимости оказанных услуг
			Отражено списание стоимости давальческих материалов при передаче готового продукта заказчику

Окончание примера.

Таким образом, учет операций, связанных с договором на переработку давальческих материалов у переработчика, ведется на забалансовом счете без применения двойной записи до момента принятия работ давальцем (передачи готовой продукции).

Аналитический учет сырья и материалов на данном счете осуществляется в разрезе заказчиков, по видам ценностей и в оценке, предусмотренной в договорах (пункт 156 Методических указаний по учету материально – производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 года №119н).

Если в процессе переработки образуются отходы, то договором может быть предусмотрено, что отходы возвращаются давальцу, либо остаются у переработчика.

Если отходы согласно договору остаются у переработчика, то делается запись по кредиту счета 003 «Материалы, принятые в переработку» на сумму стоимости сырья, переданного в переработку с одновременным принятием к учету на счете 10 «Материалы» .

Обратите внимание!

В такой ситуации очень важным является следующий момент: уменьшают ли стороны договора цену сделки на сумму отходов, полученных в результате переработки или нет.

Если отходы, полученные от переработки материалов давальца, остаются у переработчика в счет частичной оплаты за выполненные им работы и принимаются к учету, например, в качестве вспомогательных материалов, то в учете делается проводка:

Если же полученные от переработки отходы не влияют на цену сделки, то такая операция квалифицируется как договор дарения (пункт 1 статьи 572 ГК РФ). В учете это отражается проводкой:

В том случае, если организация передает сырье или материалы в переработку на сторону и затем реализует готовую продукцию, ее деятельность считается производственной.

Организация, передающая сырье в переработку, сохраняет право собственности на него, поэтому такое сырье подлежит учету на счете 10 «Материалы» , субсчет 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону».

При передаче сырья переработчику оформляется накладная. Так как эта операция не является реализацией, она не является объектом налогообложения НДС. Поэтому при передаче сырья счет-фактура не оформляется. Если операции по реализации заказчиком продукции являются объектом налогообложения НДС, то этот налог, уплаченный переработчику, может быть принят к вычету.

а) Доработка материалов.

В этом случае заказчик передает переработчику материалы с целью их доработки, доведения до состояния, в котором они могут быть использованы при производстве продукции. Переработчик не производит продукцию, он возвращает давальцу доработанные материалы, а непосредственно давалец использует эти материалы для выпуска своей продукции.

В этом случае материалы после доработки принимаются на учет на счет 10 «Материалы» , а стоимость работ, выполненных переработчиком, относится на увеличение их стоимости.

Пример 2.

Машиностроительный завод ОАО «Сибирь» приобрел листовой металл для штамповки корпусов стиральных машин на сумму 354 000 рублей (в том числе НДС 54 000 рублей). В связи с поломкой штамповочного оборудования завод заключил договор с ООО «Металлообработчик», согласно которому последний осуществил изготовление корпусов, которые были возвращены заводу и использованы для изготовления стиральных машин. Стоимость работ по переработке составляет 118 000 рублей (в том числе НДС 18 000 рублей).

Предположим, что Рабочим Планом счетов ОАО «Сибирь» предусмотрено, что к счету 10 «Материалы» открыт субсчет второго порядка, на котором учитывается металл для изготовления корпусов – 10-1-1.

В учете завода, выступающего в роли давальца, данные хозяйственные операции отражены следующим образом:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей
Дебет	Кредит	Сумма, рублей
			Произведена оплата поставщику за металл
			Принят к учету металл
			Отражен НДС, предъявленный к оплате поставщиком металла
			Принят к вычету НДС
			Передан металл на переработку
			Получены готовые корпуса от переработчика
			Включена стоимость работ организации-переработчика в стоимость материалов
			Начислен НДС по переработке
			Произведена оплата переработчику
			Принят к вычету НДС по переработке

Обратите внимание!

После 1 января 2006 года ОАО «Сибирь» может применить вычет суммы НДС по приобретенному металлу и по услугам переработчика, не зависимо от того, оплачены ли эти материалы и услуги или нет.

Таким образом, сформированная стоимость корпусов стиральных машин, по которой они будут отпущены в производство, составляет 400 000 рублей (300 000 рублей + 100 000 рублей).

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей
Дебет	Кредит	Сумма, рублей
			Учтены затраты по переработке
			Отражен НДС, предъявленный переработчиком
			Принят к вычету НДС
			Оплачена переработка сырья

Обратите внимание!

После 1 января 2006 года ООО «Кузница» может применить вычет суммы НДС по услугам переработчика, не зависимо от того, оплачены ли эти услуги или нет.

У переработчика – ООО «Металлические изделия»:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей
Дебет	Кредит	Сумма, рублей
			Отражена выручка за оказанные услуги по переработке сырья
			Начислен НДС
			Списана себестоимость работ
			Получена оплата от организации-заказчика
			Определен финансовый результат

Окончание примера.

Если оплата за выполненные работы производится сырьем или готовой продукцией (полностью или частично), договор приобретает смешанный характер: в части, регулирующей выполнение работ, это договор подряда, а в части, регулирующей порядок оплаты – договор купли-продажи.

Основания для такой трактовки следующие. Если применить правила определения величины оплаты по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, то следует руководствоваться пунктом 6.3. ПБУ 9/99 и пунктом 6.3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года №33н.

В частности, пунктом 6.3. ПБУ 10/99 «Расходы организации», сумма оплаты определяется как стоимость товаров, переданных организацией, а при невозможности ее определения – как стоимость полученных товаров. Однако, исходя из сути договора, переработчик не передает никаких товаров в обмен на полученные ценности. Формально он передает продукцию (результат переработки сырья), которая ему не принадлежит, а предметом договора является выполнение работ. Стоимость работ, выполненных переработчиком, четко определена в договоре.

Аналогично, для заказчика, пункт 6.3. ПБУ 9/99 определяет, что величина поступления по договору, предусматривающему исполнение обязательств неденежными средствами, определяется как стоимость полученных товаров, а при невозможности ее определения – как стоимость переданных товаров. Тем не менее, в обмен на сырье или готовую продукцию, которые заказчик отдает в счет оплаты по договору, он не получает товаров. Ему передается продукция, собственником которой он является. Заказчик оплачивает выполненные работы, стоимость которых определена договором.

Поэтому, по нашему мнению, если в оплату за выполненные работы передается сырье или продукция, эта передача должна рассматривается как договор купли-продажи.

Обратите внимание!

В том случае, если в договоре на переработку указано, что оплата производится сырьем или готовой продукцией, то такой договор может работниками налоговых органов классифицироваться как договор, предполагающий оплату неденежными средствами, со всеми вытекающими из такой классификации последствиями.

То есть, стоимость работ будет определяться исходя из стоимости сырья или продукции. Например, переработчик будет определять стоимость своих работ исходя из цены, по которой он обычно приобретает аналогичное сырье или продукцию, (она может отличаться от цены, по которой данное сырье или продукция может быть приобретено в данном конкретном случае). Кроме того, в этом случае у налоговых органов возникает право проверки соответствия цен условиям, установленным статьей 40 НК РФ.

Для того чтобы избежать подобных осложнений, мы рекомендуем следующий алгоритм:

1) Заключается договор на переработку давальческого сырья, в котором определяется стоимость работ и не оговаривается факт оплаты сырьем или готовой продукцией.

Если расчет производится сырьем или готовой продукцией (полностью или частично), заключается договор купли-продажи на сумму равную стоимости передаваемого сырья или продукции. В этом случае сырье или продукция не передаются в счет оплаты по договору переработки, а реализуются по отдельному договору и их стоимость определяется продавцом. Сырье или продукция приходуются у покупателя (переработчика по первому договору) по цене, указанной в договоре, и не зависит от стоимости работ. В свою очередь стоимость работ по первому договору никак не соотносится ни с ценой сырья или материалов, по которой они приобретаются в данном случае, ни с той ценой, по которой они обычно приобретаются.

2) Зачет взаимных задолженностей.

Имеются два различных договора:

· договор переработки (подряда), по которому образуется задолженность заказчика перед переработчиком;

· договор купли-продажи, по которому заказчик выступает в роли продавца, а переработчик – в роли покупателя.

Суммы задолженностей могут совпадать, если стоимость проданного по договору купли-продажи сырья или продукции равна стоимости работ по переработке. В этом случае после проведения зачета задолженностей, обязанности сторон по оплате считаются исполненными.

Если стоимость сырья или продукции, приобретенных по договору купли-продажи, меньше стоимости работ по договору подряда, то после проведения зачета обязанность покупателя по оплате сырья или продукции исполнена, а заказчик должен оплатить денежными средствами остаток задолженности по договору переработки. Таким образом, сумма оплаты по договору переработки складывается из суммы поступивших денежных средств и суммы зачета.

Обратите внимание!

С 1 января 2006 года в целях исчисления НДС проведение зачета не считается оплатой (товаров, работ, услуг), так как Федеральный закон №119-ФЗ отменил пункт 2 статьи 167 НК РФ.

Напомним, что до указанной в целях главы 21 НК РФ прекращение обязательства зачетом признавалось оплатой товаров. В связи с чем, право на возмещение НДС по переработке заказчиком по приобретенному сырью (продукции) – переработчиком возникало только после проведения зачета, так как только тогда обязанность по оплате считалось исполненной. Если заказчик продал сырье или продукцию на меньшую сумму, а денежные средства в счет погашения задолженности еще не перечислил, то он мог возместить НДС только в части, пропорциональной сумме оплаты.

Теперь ситуация несколько изменилась, вычет сумм налога может быть произведен без наличия факта оплаты, такое правило устанавливает статья 172 НК РФ в редакции Федерального закона №119-ФЗ.

Ниже мы рассмотрим варианты расчета сырьем и готовой продукцией с точки зрения договора купли-продажи.

б) В качестве оплаты передается сырье (полностью или частично)

Если отгрузка сырья, предназначенного для оплаты работ, производится одновременно с передачей сырья в переработку, то заказчик учитывает его стоимость на счете 45 «Товары отгруженные» , так как право собственности на это сырье перейдет к подрядчику после окончания работ по переработке.

По окончании выполнения работ реализация сырья в счет оплаты отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы» , как реализация прочих активов.

У переработчика сырье, полученное в счет оплаты работ, до момента перехода права собственности на него должно быть учтено на забалансовом счете .

Обратите внимание!

Одно и то же сырье будет учтено на счетах 003 «Материалы, принятые в переработку» и 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» в различной денежной оценке. Сырье, принятое в переработку, учитывается в денежной оценке, в которой оно учтено на счете 10 «Материалы» у заказчика (по себестоимости). Аналогичное сырье, полученное в счет оплаты работ, передается заказчиком по цене реализации (с учетом наценки и НДС). Поэтому учет всего полученного сырья на счете 003 «Материалы, принятые в переработку» может быть правомерным лишь в том случае, когда сырье было передано в переработку, а его излишки после выполнения работ остаются у переработчика в счет оплаты.

В том случае если сырье в счет оплаты отгружается переработчику после окончания выполнения работ, то заказчик может непосредственно списывать его себестоимость на счет 90-2 «Себестоимость продаж» без использования счета 45 «Товары отгруженные» , а переработчик полученное сырье отражает на счете 10 «Материалы» без использования счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» .

Так как передача сырья в счет оплаты рассматривается как купля-продажа, операции, связанные с этой сделкой, продавец (заказчик) отражает с использованием счета , и затем закрывает задолженности проводкой:

Если делать проводку:

и закрывает задолженности проводкой:

Аналогично, использование сокращенной схемы проводок, когда счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» не используется, а принятие к учету сырья, полученного в счет оплаты, оформляется проводкой:

Дебет 10 «Материалы» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» , не отражает сущности операции.

Пример 5.

(Цифры условные).

ООО «Кузница» и ООО «Металлические изделия» заключили договор, согласно которому ООО «Кузница» передает ООО «Металлические изделия» 10 т металла для изготовления металлических изделий. Стоимость (учетная) переданного металла составляет 50 000 рублей за 1 тонну. Стоимость работ по переработке, определенная договором, составляет 64 900 рублей (в том числе НДС - 9 900 рублей). Сумма затрат переработчика по выполнению заказа составила 45 000 рублей.

В счет оплаты работ ООО «Кузница» передает ООО «Металлические изделия» 1 тонну металла. Обычная цена реализации 1 тонны металла составляет 64 900 рубля (в том числе НДС).

Рассмотрим две ситуации.

Ситуация 1.

Отгрузка сырья в счет оплаты происходит одновременно с передачей металла в переработку.

Учет у заказчика - ООО «Кузница»:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей
Дебет	Кредит	Сумма, рублей
			Передан металл для изготовления металлических изделий (10 т х 50 000 рублей)
			Передан металл по договору купли-продажи (1 т х 50 000 рублей)
			Списана стоимость металла, использованная для изготовления металлических изделий
			Отражены затраты по переработке металла
			Отражен НДС, предъявленный переработчиком за услуги по переработке
			Принята к учету готовая продукция – металлические изделия (500 000 рублей + 55 000 рублей)
			Отражена выручка от продажи металла (1 т х 64 900 рублей)
			Начислен НДС
			Списана себестоимость реализованного сырья
			Определен финансовый результат от продажи металла
			Принят к вычету НДС

УЧЕТ У ПЕРЕРАБОТЧИКА

Прежде всего, следует заметить, что если организация-переработчик наряду с переработкой давальческого сырья осуществляет производство продукции из собственного сырья и ее реализацию, он обязательно должен организовать раздельный учет. Это требование вытекает из принципиально различного отражения в бухгалтерском учете операций по производству продукции из собственного и из давальческого сырья.

Организация-переработчик не приобретает права собственности на сырье, передаваемое ей давальцем, поэтому ошибочным является принятие к учету полученного сырья на счете 10 "Материалы".

Планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению", для учета сырья и материалов, переданных в переработку на давальческой основе, предусмотрен забалансовый счет 003 "Материалы, принятые в переработку". Для учета материалов на складе и материалов, переданных в производство, открываются субсчета:

003-1 "Материалы на складе";
003-2 "Материалы в производстве". Учет ведется в количественном и стоимостном выражении по ценам, предусмотренным в договоре на передачу сырья. Кроме того, должен быть организован аналитический учет по заказчикам, видам сырья и материалов, по месту их нахождения.

Основанием для принятия к учету давальческого сырья является накладная, полученная от заказчика по форме №М-15, утвержденная Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 30 октября 1997 года №71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве" (далее Постановление №71а).

Обратите внимание!

В настоящее время не утверждена унифицированная форма по поступлению давальческого сырья, поэтому в накладной, в графе "основание" обязательно делается запись "на давальческих условиях по договору № ___".

При поступлении давальческого сырья оформляется приходный ордер по форме М-4, утвержденный Постановлением 71а. Напомним, на документах обязательно должно быть указано, что сырье поступило в организацию на давальческих условиях.

После окончания выполнения работ готовая продукция передается заказчику по акту приемки-передачи и накладной. Кроме того, переработчик должен предоставить отчет об использовании сырья. Излишек сырья возвращается заказчику, если договором не предусмотрена частичная оплата работ сырьем.

Следует отметить, что как сырье, полученное для переработки, так и готовая продукция учитываются на счете 003 "Материалы, принятые в переработку" до момента передачи заказчику готовой продукции.

Организация, принимающая сырье и материалы в переработку, должна вести учет следующим образом:

Корреспонденция счетов		Содержание операции
Дебет	Кредит	Содержание операции
003		Отражена стоимость материалов, принятых в переработку;
20	10,23,25,26,70,69..	Отражены затраты по переработке сырья и материалов;
90-2	20	Списаны затраты по производству передаваемой готовой продукции давальцу;
62	90-1	Отражена выручка от выполнения работ по переработке (без учета стоимости материалов, полученных на давальческих условиях);
90-3	68-2	Отражена задолженность по НДС от выручки
90-9	99	Определен финансовый результат;
99	68-4	Отражен налог на прибыль;
51	62	Отражено погашение дебиторской задолженности за выполненные работы, связанные с переработкой материала.
	003	Списана стоимость сырья и материалов, принятых в переработку

Пример 1.
Строительная организация-переработчик получила от организации-заказчика давальческие строительные материалы на сумму 100 000 рублей и использует их для изготовления продукции. Согласованная между сторонами стоимость работ равна 35 400 рублей (в том числе НДС 18% - 5 400 рублей). Прием материалов оформляется приходным ордером (форма №М-4) с пометкой, что материалы поступили в организацию на давальческих условиях.
В учете организации-переработчика производятся следующие записи:
Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операции
Дебет Кредит
003 100 000 Отражена стоимость материалов, принятых от заказчика
20 70-69 20 000 Отражены затраты по переработке строительных материалов
62 90-1 35 400 Отражена согласованная сторонами стоимость работ по переработке строительных материалов (включая сумму НДС)
90-2 68-2 5 400 Отражен НДС со стоимости выполненных работ
90-2 20 20 000 Отражено списание на реализацию фактических затрат, связанных с выполнением работ заказчику
51 62 35 400 Отражена фактическая оплата заказчиком стоимости выполненных работ
003 100 000 Отражено списание стоимости давальческих материалов при передаче готового продукта заказчику
Окончание примера.

Таким образом, учет операций, связанных с самими давальческими материалами, у переработчика ведется на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку" без применения двойной записи.

Если отходы, согласно договору остаются у переработчика, то делается запись по кредиту счета 003 "Материалы, принятые в переработку" на сумму стоимости сырья, использованного в переработке с одновременным принятием к учету на счете 10 "Материалы". Затем количество отходов, выявленное по отчету о выпуске, по рыночным ценам, отражается записью:

Корреспонденция счетов		Содержание операции
Дебет	Кредит	Содержание операции
10-6	98-2	Отражены отходы (по рыночным ценам).

УЧЕТ У ДАВАЛЬЦА

Организация, передающая сырье в переработку, сохраняет право собственности на него, поэтому такое сырье подлежит учету на счете 10 "Материалы", субсчет 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону".

Можно выделить несколько вариантов учета операций по передаче сырья и получению результатов выполненных работ, в зависимости от характера переработки.

А) Доработка материалов.

В этом случае материалы после доработки принимаются к учету на счет 10 "Материалы", а стоимость работ, выполненных переработчиком, относится на увеличение их стоимости.

Пример 2.
Мебельная фабрика приобрела круглый лес на сумму 360 000 рублей (в том числе НДС 18% 54 915 рублей). В связи с поломкой оборудования фабрика заключила договор с ЗАО "Икс", согласно которому ЗАО "Икс" осуществило изготовление досок, которые были возвращены фабрике и использованы для изготовления мебели. Стоимость работ составляет 120 000 рублей (в том числе НДС 18 305 рублей).
Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операции
Дебет Кредит
60 51 360 000 Произведена оплата поставщику за лес
10-1 60 305 085 Принят к учету лес
19 60 54 915 Выделен НДС по принятым к учету материалам
68 19 54 915 НДС принят к вычету
10-7 10-1 305 085 Передан лес на доработку
10-1 10-7 305 085 Получены пиломатериалы от переработчика
10-1 60 101 695 Стоимость работ по доработке включена в стоимость пиломатериалов
19 60 18 305 Выделен НДС по стоимости выполненных работ
60 51 120 000
Произведена оплата переработчику 19 18 305 НДС по доработке принят к вычету
Таким образом, сформированная стоимость пиломатериалов, по которой они будут списаны в производство, составляет 406 780 рублей (305 085 + 101 695).
Окончание примера.

Б) Передача сырья для получения готовой продукции.

В этом случае давалец передает переработчику сырье и получает от него готовую продукцию, которую в дальнейшем реализует. Стоимость сырья списывается на счета учета затрат на производство в момент получения готовой продукции от переработчика. Стоимость работ по переработке также относится на счета учета затрат на производство и участвует в формировании себестоимости продукции.

Пример 3.
ООО "Игрек" приобрело ткань на сумму 480 000 рублей (в том числе НДС 73 220 рублей) и передало ЗАО "Омега" для пошива пальто. Сшитые пальто переданы ООО "Игрек". Стоимость работ ЗАО "Омега" составляет 240 000 рублей (в том числе НДС 36 610 рублей).
Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операции
Дебет Кредит
10-1 60 406 780 Принята к учету ткань
19 60 73 220 Выделен НДС по принятой к учету ткани
60 51 480 000 Произведена оплата поставщику за ткань
68 19 73 220 НДС принят к вычету
10-7 10-1 406 780 Передана ткань в переработку
20 10-7 406 780 Списана стоимость ткани (по отчету переработчика)
20 60 203 390 Списаны затраты на оплату работ по переработке
19 60 36 610 Выделен НДС
60 51 240 000 Оплачены выполненные работы по переработке
68 19 36 610 НДС принят к вычету
43 20 610 170 Принята к учету готовая продукция(406 780 + 203 390)
Как видим, в данном примере себестоимость готовой продукции складывается из стоимости материалов и работ по переработке сырья. Для упрощения расчетов в данном примере было сделано допущение, что у организации не было других расходов, связанных с производством этой продукции. На практике в себестоимость могут быть включены транспортные, командировочные расходы, оплата посреднических услуг, доля общепроизводственных и общехозяйственных расходов, приходящаяся на выпущенную продукцию.
Окончание примера.

В) Передача готовой продукции для переработки и получения другой продукции.

Данный вариант предполагает, что на переработку передается не сырье и материалы, а МПЗ, представляющие собой самостоятельный вид готовой продукции, которая учитывается у организации-заказчика на счете 43 "Готовая продукция". В процессе переработки получают продукцию иного рода, которая возвращается заказчику. Такая схема может применяться, в частности, при переработке нефти. Нефть является готовой продукцией для нефтедобывающих организаций, ее себестоимость сформирована на счете 43 "Готовая продукция" (субсчет 43-1 "Себестоимость готовой продукции") с учетом всех затрат, связанных с ее добычей. Данная продукция передается нефтеперерабатывающей организации для дальнейшей переработки (процессинга). Для отражения этой операции к счету 43 "Готовая продукция" открывается субсчет (например, 43-2 "Готовая продукция, переданная в переработку"). Различные виды готовой продукции, полученные в результате переработки, возвращаются заказчику, и учитываются на счете 43 "Готовая продукция". Для их учета целесообразно также открыть отдельный субсчет (например, 43-3 "Готовая продукция после переработки"), а также организовать аналитический учет по видам продукции.

Пример 4.
Организация передает на давальческих началах сырую нефть нефтеперерабатывающей организации для переработки. Себестоимость передаваемой нефти составила 1 000 000 рублей. Стоимость работ переработчика по процессингу составила 480 000 рублей (в том числе НДС 73 220 рублей) в результате переработки получено два вида продукции. Доля нефти, приходящаяся на них, составляет:
продукт №1 - 30%;
продукт №2 - 70%.
Прочие расходы организации, связанные с производством продукции и подлежащие включению в себестоимость, составили 200 000 рублей.
В бухгалтерском учете организации используются субсчета:
43-1 "Себестоимость готовой продукции";
43-2 "Готовая продукция, переданная на переработку";
43-3 "Готовая продукция после переработки".
Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операции
Дебет Кредит
43-2 43-1 1 000 000 Передана нефть в переработку
43-3 43-2 300 000 Принята к учету готовая продукция после переработки - продукт №1 (1 000 000 х 30%)
43-3 43-2 700 000 Принята к учету готовая продукция после переработки - продукт №2 (1 000 000 х 70%)
60 51 480 000 Оплачены работы по процессингу
20 60 406 780 Учтены затраты по переработке
19 60 73 220 Выделен НДС
68 19 73 220 НДС принят к вычету
43-3 20 122 034 Стоимость переработки включена в себестоимость продукции - продукт №1
43-3 20 284 746 Стоимость переработки включена в себестоимость продукции - продукт №2
43-3 20 60 000 Часть прочих расходов включена в себестоимость продукции - продукт №1
43-3 20 140 000 Часть прочих расходов включена в себестоимость продукции - продукт №2
Таким образом, себестоимость продукции, полученной в результате процессинга, составила:
Продукт №1: 300 000 + 122 034 + 60 000 = 482 034 рубля;
Продукт №2: 700 000 + 284 746 + 140 000 = 1 124 746 рубля.
В данном примере не рассматривалось начисление акцизов при переработке нефтепродуктов. Об особенностях их исчисления более подробно в разделе 3 данной книги.
Окончание примера.

Особенности проводок по давальческому сырью заключаются в том, что собственник материалов (давалец) передает его другой организации (переработчику), имеющей нужное оборудование и технологии, позволяющие производить продукцию из предоставленного сырья. Давалец оплачивает услуги по переработке. К переработчику право собственности на давальческое сырье не переходит.

Учет давальческого сырья ведется на и не включается в бухгалтерский баланс предприятия.

Тему давальческого материала можно разбить на два блока — учет у давальца и переработчика.

Поступившие от заказчика материалы или сырье не оплачиваются переработчиком и учитываются по стоимости, указанной в договоре (100 тыс. руб.), по дебету забалансового счета 003. НДС на давальческое сырье не начисляется и не увеличивает его стоимость.

Передача давальческих материалов в производство

Давальческие материалы передаются в производство по все той же договорной стоимости.

Проводки:

Проводки по выпуску готовой продукции из давальческих материалов

Готовая продукция из давальческих материалов учитывается по стоимости давальческого сырья, фактически израсходованного для производства продукции, с учетом норм расхода и технологических потерь.

Для производства готовой продукции было израсходовано давальческое сырье на 90 тыс. руб. Выпуск продукции из давальческого сырья будет учитываться по договорной стоимости по дебету .

Проводка:

Отражение услуг по переработке материалов

Затраты переработчика (его материалы, амортизация, зарплата, цеховые расходы, и т.д.) учитываются по дебету 20-го счета и кредиту соответствующих счетов. Они подлежат обложению НДС. Израсходованное давальческое сырье в эту сумму не входит.

Проводки:

Отражение возврата неиспользованных материалов

Наряду с поставкой готовой продукции из давальческих материалов заказчику возвращаются его неиспользованное сырье (если иное не предусматривалось в договоре) по договорной стоимости.

Проводки:

Учет давальческого сырья в 1С 8.3 и проводки

Учитывать давальческий материал в программе 1С 8.3 можно с помощью следующих документов:

Поступление товаров и услуг — отражает . Будьте внимательны — вид операции должен быть установлен «Материалы в переработку»:

В таком случае будут именно на забалансовых счетах:

Требование-накладная — специальный документ для передачи чужого сырья в переработку. Сырье необходимо заполнять на вкладке «Материалы заказчика»:

Реализация услуг по переработке — с помощью этого документа в 1С можно отразить переработку давальческого сырья в готовую продукцию:

На вкладке «Материалы заказчика» отражается давальческое сырье (которое к нам поступило ранее), а в «Продукции» — полученный готовый продукт.

В проводках программа спишет сырье с забалансовых счетов и увеличит долг контрагента (или зачтет аванс):

Возврат остатков давальческого сырья можно оформить документом с видом операции «Из переработки»:

Была затронута тема переработки давальческого сырья и отражен порядок учета подобных сделок заказчиком. В этой статье раскроем особенности учета у переработчика.

Многие производственные компании при выполнении заказов используют как собственное сырье, так и поставляемое заказчиком. Отражение в учете таких сделок имеет ряд особенностей, знание которых может облегчить работу бухгалтера любой производственной компании.

Получено сырье

Принятые для переработки от заказчика материалы учитываются переработчиком на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку». Аналитический учет по счету 003 ведется по заказчикам, видам, сортам сырья и материалов и местам их нахождения. Сырье и материалы заказчика, принятые в переработку, учитываются по ценам, предусмотренным в договорах.

Учет материалов, принятых для переработки, на счете 10 «Материалы» является грубейшей ошибкой, которая вызывает другую ошибку - при списании стоимости данного сырья на расходы будет занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль. Это ведет к доначислению сумм налога, штрафам и пеням, а также может квалифицироваться контролирующим органом как грубое нарушение правил ведения учета доходов и расходов и влечет взыскание штрафа в размере 5000 рублей на основании пункта 1 статьи 120 НК РФ.

Стоит отметить, что ответственность за сохранность переданного для переработки сырья несет именно переработчик, несмотря на то, что оно остается в собственности «давальца». Более того, пока готовая продукция находится у него на складе, он также отвечает за нее. Данный порядок предусмотрен статьей 714 Гражданского кодекса.

Переработчик является плательщиком налога на прибыль и НДС в общеустановленном порядке (как и заказчик), если не использует особые режимы налогообложения.

Рассчитаем прибыль

Для целей налогообложения прибыли выручка от реализации работ (без учета НДС) признается доходом от реализации на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ). Расходы, связанные с выполнением работ по договору подряда, учитываются для целей налогообложения прибыли в порядке, установленном статьей 318 Налогового кодекса.

При исчислении налога на прибыль в соответствии с пунктом 5 статьи 154 Налогового кодекса налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее налога.

Особенность формирования себестоимости при переработке давальческого сырья состоит в том, что никаких затрат по приобретению сырья для производства продукции изготовитель не несет и поэтому в структуре себестоимости изготовляемой из давальческого сырья продукции расходы на приобретение материалов отсутствуют.

Учет расходов, связанных с переработкой давальческого сырья (зарплата, коммунальные и консультационные расходы, прочие услуги сторонних организаций, ЕСН, прочие невозмещаемые налоги), ведется на счетах учета затрат в общеустановленном порядке.

Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ).

К прямым расходам, в частности, относятся материальные затраты, которые определяются в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Суммы прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, также относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.

Распределение прямых расходов производится по одному из следующих вариантов:

1. Прямые расходы относятся на тот или иной вид деятельности в зависимости от количества давальческого и собственного сырья и материалов, отпущенного в производство. Алгоритм задан формулой:

ПРсп = РСсп × ПР,

РСсп + РСдп,

где ПРсп - прямые расходы, которые приходятся на изготовление собственной продукции;
РСсп - расход сырья на изготовление собственной продукции;
РСдп - расход сырья на изготовление давальческой продукции;
ПР - общая сумма прямых расходов.

Данные об израсходованном сырье берутся из производственных отчетов, заполненных на основании данных бухгалтерского учета.

2. Прямые расходы распределяются пропорционально количеству продукции из собственного и давальческого сырья. Данный способ подходит тем организациям, которые выпускают одинаковую продукцию для себя и заказчика.

Куда девать «незавершенку»

Следует выделить особенности учета остатков незавершенного производства. В соответствии с Налоговым кодексом под незавершенным производством понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, т. е. не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В незавершенное производство включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К нему относятся также остатки невыполненных заказов производств и полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству (далее НЗП) при условии, что они уже подверглись обработке (п. 1 ст. 319 НК РФ).

Руководствуясь пунктом 1 статьи 319 Налогового кодекса, распределение прямых расходов по незавершенным работам происходит следующим образом. Сначала подсчитывается стоимость незавершенного производства. Затем определяется сумма прямых затрат, которая приходится на НЗп. Для этого берут долю незавершенного производства в общем объеме заказов, выполненных за месяц. Эта сумма переходит на следующий месяц, а в расчет налогооблагаемой базы включают только те прямые расходы, которые относятся к стоимости выполненных заказов.

Косвенные расходы можно не распределять. Ведь в соответствии с пунктом 2 статьи 318 Налогового кодекса вся сумма косвенных расходов уменьшает налогооблагаемую прибыль отчетного периода. Причем не важно, сколько видов деятельности у предприятия. Поэтому делить косвенные расходы на те, которые относятся к собственному производству, и те, которые связаны с переработкой давальческого сырья, необязательно.

Особенностью является случай, когда виды деятельности организации облагаются налогом на прибыль по разными ставкам. Здесь следует придерживаться правила: косвенные расходы, которые нельзя отнести к конкретному виду деятельности, нужно распределять в зависимости от того, какова доля выручки от тех или иных работ в общих доходах предприятия. Выполнение этого требования важно, так как если в этом случае не распределять косвенные расходы, то налогооблагаемая база будет занижена, что ведет к недоплате налога на прибыль и, как следствие при выявлении такого факта в ходе налоговой проверки, - к доначислению сумм налога, штрафам и пеням.

Немного об НДС

При обычном режиме налогообложения услуги переработчика облагаются НДС. В соответствии с пунктом 5 статьи 154 Налогового кодекса, НДС облагается стоимость услуг по переработке давальческого сырья, указанная в договоре. Стоимость же самого сырья на налогооблагаемую базу не влияет, так как факта реализации материалов, а затем и готовой продукции не происходит.

Важным моментом является то, что давальческие услуги облагаются этим налогом по ставке 18 процентов. Причем независимо от того, какую ставку берет заказчик, делая расчет для готовой продукции. Эта норма определена в пункте 2 статьи 164 Налогового кодекса. Не повлияет на налогообложение услуг по переработке и то, что произведенные товары могут быть освобождены от НДС по статье 149 Налогового кодекса.

Если отходы передаются «давальцу», то на их стоимость корректируются расходы по переработке.

внимание

Если отходы остаются у переработчика, то в бухгалтерском и налоговом учете «давальца» должны быть отражены операции по безвозмездной передаче, которая приравнивается к реализации и, следовательно, облагается НДС.

Схема бухгалтерских проводок

Учет операций по переработке давальческого сырья с последующей передачей заказчику в виде готовой продукции отражается проводками:

Дебет 003
- получено сырье для переработки по накладной (М-15) (акт о приемке материалов (М-7), карточка учета материалов)

Дебет 20 Кредит 10, 69, 70, 76, 02
- отражены затраты на переработку сырья (требование - накладная (М-11), лимитно–заборная карта (М-8), расчетно-платежная ведомость (Т-49, Т-51, Т-53), бухгалтерская справка-расчет и др.)

Кредит 003
- списаны израсходованные давальческие материалы (отчет переработчикам об израсходованном сырье)

Дебет 002
- принята к учету изготовленная продукция (требование-накладная (МХ-18), отчет переработчика, бухгалтерская справка-расчет)

Дебет 62 Кредит 90-1
- признана выручка от выполнения работ по переработке (акт приема-передачи выполненных работ)

Дебет 90-3 Кредит 68
- начислен НДС по факту оказания услуг по переработке (счет-фактура)

Дебет 60-2 Кредит 20
- списана фактическая себестоимость выполненных работ (бухгалтерская справка)

Кредит 002
- отражена передача готовой продукции заказчику (накладная)

Кредит 003
- переданы остатки сырья (накладная на отпуск материалов на сторону М-15)

Дебет 51 Кредит 62
- получена оплата за выполненные работы от заказчика (выписка банка по расчетному счету)

Дебет 90 Кредит 99
- определен финансовый результат по итогам отчетного периода.

Отходы, не переданные заказчику и остающиеся в распоряжении переработчика, учитываются следующим образом:

Дебет 10 Кредит 98
- оприходованы отходы в соответствии с условиями договора

Дебет 09 Кредит 68
- отражен отложенный налоговый актив

Дебет 98 Кредит 91.1
- списаны (реализованы) отходы (бухгалтерская справка)

Дебет 68 Кредит 09
- погашен отложенный налоговый актив.

А. Химичев , эксперт журнала «Практическая бухгалтерия»

Пример

Организация ЗАО "Швейная фабрика" (заказчик) передала в переработку организации ООО "Переработчик" (переработчик) материалы - ткань (100 м) для изготовления продукции. Переработчик изготовил продукцию "Костюм женский" (10 шт.) и передал готовую продукцию заказчику, а также возвратил неиспользованные материалы - ткань (10 м). Стоимость услуг по переработке составила 10 620,00 руб. (в т.ч. НДС 18% - 1 620,00 руб.). В соответствии с учетной политикой формирование стоимости готовой продукции производится по плановой себестоимости без использования счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)".

Выполняются следующие хозяйственные операции:

(оформление накладной на передачу материалов по форме М-15 ).
(регистрация накладной на получение готовой продукции по форме № МХ-18 (отчета о продукции, произведенной из сырья заказчика), отчета о переработанном сырье, накладной на возврат не использованных в производстве материалов, акта и счета-фактуры переработчика).

№	Операция	Дт	Кт	Сумма	Документ 1С	Ввод на основании
1	Передача материалов в переработку	10.07	10.01	13 250,00	Передача товаров	---
2.1	Списание материалов, переданных в переработку	20.01	10.07	11 925,00	Поступление из переработки	---
2.2	Получение готовой продукции от переработчика (по плановым ценам)	43	20.01	84 000,00
2.3	Возврат неиспользованных материалов	10.01	10.07	1 325,00
2.4	Отражение услуг по переработке	20.01	60.01	9 000,00
2.5	Учтен НДС по услуге	19.04	60.01	1 620,00
2.6	Регистрация счета-фактуры переработчика	68.02	19.04	1 620,00	Счет-фактура полученный	Поступление из переработки

Передача материалов в переработку

Для выполнения операции 1 "Передача материалов в переработку" (см. таблицу примера ) необходимо создать документ "Передача товаров". В результате проведения этого документа будут сформированы соответствующие проводки.

Создание документа "Передача товаров”:

Заполнение шапки документа "Передача товаров" (рис. 2):

В поле Склад выберите склад, с которого будут передаваться материалы в переработку.
В поле Контрагент выберите переработчика из справочника "Контрагенты".
В поле Договор Внимание! С поставщиком (рис. 3 ).

Заполнение закладки "Товары" документа "Передача товаров" (рис. 4):

На закладке "Товары" вводятся данные по материалам, передаваемым в переработку: наименование, количество, а также указывается счет учета, на котором материалы числились, и счет учета материалов, на котором они будут учитываться после передачи в переработку.

Результат проведения документа "Передача товаров" (рис. 5):

Провести .

При проведении документа материалы переданы в переработку по средней скользящей стоимости с кредита счета 10.01 "Сырье и материалы" .

Чтобы проверить правильность расчета стоимости переданных материалов, можно воспользоваться отчетом Оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 (в нашем случае - по субсчету 10.01 ).

В оборотно-сальдовой ведомости по счету 10.01 на 7 февраля 2013 года по номенклатуре "Ткань" присутствует остаток на начало в количестве 150 м на сумму 19 875,00 руб., исходя из этого средняя стоимость одного метра ткани равна 19 875,00 / 150 = 132,50 руб.

В нашем примере в переработку передано 100 м ткани, в соответствии со способом списания по средней скользящей стоимости стоимость списанной ткани должна составлять 100 X 132,50 = 13 250,00 руб. В оборотно-сальдовой ведомости с кредита счета 10.01 в дебет счета 10.07 по номенклатуре "Ткань" списано 100 м на сумму 13 250,00 руб. (рис. 6 ). Стоимость материала списана правильно.

Получение готовой продукции из переработки

Для выполнения операций 2.1 "Списание материалов, переданных в переработку", 2.2 "Получение готовой продукции от переработчика (по плановым ценам)", 2.3 "Возврат неиспользованных материалов" (см. таблицу примера ) необходимо создать документ "Поступление из переработки". В результате проведения этого документа будут сформированы соответствующие проводки.

Создание документа "Поступление из переработки" (рис. 8):

Заполнение шапки документа "Поступление из переработки" (рис. 9):

В поле Склад выберите склад, на который будет поступать готовая продукция и возвращенные материалы.
В поле Контрагент выберите переработчика из справочника "Контрагенты", передающего готовую продукцию.
В поле Договор выберите договор с переработчиком. Внимание! В окне выбора договора отображаются только те договоры, которые имеют вид договора С поставщиком (рис. 3 ).

Заполнение закладки "Продукция" документа "Поступление из переработки" (рис. 10):

На закладке "Продукция" вводятся данные по получаемой готовой продукции: наименование, спецификация на списание материалов, количество, плановая цена, а также указывается счет учета готовой продукции.

Заполнение закладки "Материалы" документа "Поступление из переработки" (рис. 11):

На закладке "Материалы" вводятся данные по списываемым материалам: наименование, количество, статья затрат, а также указывается счет учета, на котором учитываются указанные материалы.

В нашем примере для производства продукции "Костюм женский" определена спецификация на списание материалов "Спецификация № 1 (производство)" (рис. 10), поэтому закладку "Материалы" можно заполнить автоматически.

Нажмите кнопку "Заполнить - По спецификации" на закладке Материалы .
Все поля будут заполнены автоматически, необходимо проверить заполнение полей.

Заполнение закладки "Возвращенные материалы" документа "Поступление из переработки" (рис. 12):

На закладке "Возвращенные материалы" вводятся данные по материалам, которые были возвращены от переработчика: наименование, количество, счет учета, на котором материалы числятся, и счет учета, на который материалы приходуются.

Нажмите кнопку Заполнить - По спецификации на закладке Возвращенные материалы .
В поле Количество укажите количество возвращенного материала.
Поле Счет учета заполняется автоматически, необходимо проверить заполнение поля.
Поле Счет передачи заполняется автоматически, в нем указывается счет учета, на который приходуются материалы. Заполнение поля необходимо проверить.

Данные для отражения операций 2.4 "Отражение услуг по переработке" и 2.5 "Учтен НДС по услуге" (см. таблицу примера ) указываются на закладке "Услуги".

Заполнение закладки "Услуги" документа "Поступление из переработки" (рис. 13):

На закладке "Услуги" указываются услуги, оказанные переработчиком по изготовлению готовой продукции.

Заполнение закладки "Счет затрат" документа "Поступление из переработки" (рис. 14):

На закладке "Счет затрат" указывается счет затрат, на котором учитываются затраты на изготовление готовой продукции.

Результат проведения документа "Поступление из переработки" (рис. 15):

Для проведения документа нажмите кнопку Провести , для просмотра проводок нажмите кнопку Результат проведения документа .

При проведении документа "Поступление из переработки" материалы и услуги по переработке списаны в дебет счета 20.01 "Основное производство", а выпуск готовой продукции отражен по дебету счета 43 "Готовая продукция" на сумму 84 000,00 руб. по плановой стоимости выпуска продукции.

Внимание! Стоимость материалов, переданных в переработку, на момент списания рассчитывается способом списания по средней скользящей стоимости, а при закрытии месяца корректируется до средней взвешенной. Данный способ закреплен в учетной политике, устанавливаемой при работе с программой "1С:Бухгалтерия 8".

Установка параметров учетной политики по оценке стоимости материально-производственных запасов (МПЗ) при выбытии производится из меню: Предприятие - Учетная политика - Учетная политика организаций - закладка Запасы (рис. 16).

Для выполнения операции 2.6 "Регистрация счета-фактуры переработчика" (см. таблицу примера ) необходимо создать документ "Счет-фактура полученный". В результате проведения этого документа будут сформированы соответствующие проводки.

Внимание! Перед выполнением регистрации счета-фактуры переработчика необходимо провести документ "Поступление из переработки" (кнопка Провести ), в противном случае счет-фактура не будет проведен.

Создание документа "Счет-фактура полученный" (рис. 17):

Для регистрации счета-фактуры, полученного от переработчика, необходимо нажать на ссылку Ввести счет-фактуру внизу документа "Поступление из переработки".
В открывшемся окне Счет-фактура полученный поля документа будут автоматически заполнены данными из документа "Поступление из переработки".
В полях Вх. номер и от введите номер и дату счета-фактуры переработчика.
Флажок Исправление номер устанавливается в случае регистрации исправленного счета-фактуры. В нашем примере исправленные счета-фактуры не фигурируют, поэтому устанавливать данный флажок не нужно. Подробный пример о регистрации входящего счета-фактуры исправленного см. "Исправленный счет-фактура полученный (текущий период)" .
Поле Вид счета-фактуры заполняется по умолчанию значением На поступление .
Установите флажок Отразить вычет НДС для отражения вычета НДС по счету-фактуре в книге покупок. Если флажок не установлен, то вычет отражается регламентным документом "Формирование записей книги покупок".
В поле Основание указывается документ-основание. Для ввода счета-фактуры на основании нескольких документов поступления можно установить флажок Список и выбрать соответствующие документы.
Поле Код вида операции заполняется автоматически и соответствует коду проводимой операции, который отображается в графе 4 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур .
Выберите Способ получения , установив один из флажков На бумажном носителе или В электронном виде .
Проверьте заполнение полей, как это показано на рис. 17.